Шпаргалка договор финансирования под уступку денежного требования факторинг

Содержание:

Шпаргалка договор финансирования под уступку денежного требования факторинг

81. ПОНЯТИЕ, ХАРАКТЕРИСТИКА И ЭЛЕМЕНТЫ ДОГОВОРА ФИНАНСИРОВАНИЯ ПОД УСТУПКУ ДЕНЕЖНОГО ТРЕБОВАНИЯ (ФАКТОРИНГА). ОТВЕТСТВЕННОСТЬ СТОРОН

По договору одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать др. стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Характеристика договора: может быть реальным и консенсуальным, является взаимным, возмездным.

Предметом договора может быть как денежное требование, срок платежа по кот. уже наступил (существующее требование), так и право на получение денежных средств, кот. возникнет в будущем (будущее требование). Денежное требование должно быть определено в договоре таким образом, кот. позволяет идентифицировать существующее требование в момент заключения договора, а будущее требование – не позднее чем в момент его возникновения. Если уступка обусловлена определенным событием, она вступает в силу после наступления этого события.

В качестве финансового агента (фактора) могут выступать любые коммерческие организации. Клиентом может быть любое лицо, но в большинстве случаев ими являются коммерческие организации и предприниматели. Должник клиента не является стороной договора, но от деловой репутации должника зависит, примет ли финансовый агент требование к нему по договору.

Форма договора подчиняется предписаниям закона о форме цессии. Это может быть простая или квалифицированная письменная форма сделки, а в установленных законом случаях – письменная форма с гос. регистрацией уступки права требования.

Срок в договоре определяется соглашением сторон.

Цена договора – стоимость уступаемого требования клиента к должнику.

Имущественная ответственность по договору.

В консенсуальном договоре финансовый агент отвечает за отказ от передачи клиенту денежных средств в счет денежного требования последнего. Клиент несет перед финансовым агентом ответственность за действительность денежного требования, являющегося предметом уступки, а также отвечает за несовершение или ненадлежащее оформление уступки требования. Если уступлено действительное требование, но должник оказался неплатежеспособным, клиент не отвечает за неисполнение данного требования.

В реальном договоре ответственность за его неисполнение наступает лишь для клиента – за действительность предмета договора, либо за его исполнимость. Клиент несет ответственность перед должником за нарушение соглашения о запрете уступки права требования, а также в случае, когда должник исполнил денежное требование финансовому агенту, а клиент не исполнил своего обязательства перед должником. Эта ответственность вытекает из договора клиента с должником.

Во всех случаях ответственности клиента перед финансовым агентом либо перед должником клиент возмещает причиненные убытки и неустойку, если она предусмотрена договором.

Шпаргалка договор финансирования под уступку денежного требования факторинг

51. ДОГОВОР ФИНАНСИРОВАНИЯ ПОД УСТУПКУ ДЕНЕЖНОГО ТРЕБОВАНИЯ

Характеристика договора факторинга (финансирования под уступку денежного требования):

• реальный или консенсуальный;

• цель факторинга заключается в получении клиентом денежных средств в обмен на уступаемое им право требования;

• возможность обеспечительного характера;

• стороны – финансовый агент и клиент. Участником факторинговых отношений является также и должник по уступаемому требованию;

• предмет – денежное требование, уступаемое в целях получения финансирования. Это может быть как существующее требование, т.е. требование, срок платежа по которому уже наступил, так и будущее требование, т.е. право на получение денежных средств, которое возникнет в будущем. ГК РФ устанавливает условия идентифицируемости уступаемого денежного требования. Существующее требование в договоре должно позволить идентифицировать это требование в момент заключения договора, а будущее требование – не позднее, чем в момент его возникновения.

Ответственность клиента. По ГК РФ клиент несет перед финансовым агентом ответственность за действительность уступаемого денежного требования, и ему не должны быть известны какие-либо обстоятельства, вследствие которых должник вправе не исполнять уступаемое требование. За неисполнение или ненадлежащее исполнение должником переданного требования клиент, по общему правилу, не отвечает перед финансовым агентом.

Обязанность должника произвести платеж финансовому агенту наступает лишь при условии, что он получил от клиента либо от финансового агента письменное уведомление об уступке денежного требования данному финансовому агенту и в уведомлении определено подлежащее исполнению денежное требование, а также указан финансовый агент, которому должен быть произведен платеж. Последствием неисполнения клиентом либо финансовым агентом обязанности по уведомлению должника является сохранение должником права произвести платеж первоначальному кредитору, при этом такое исполнение будет надлежащим и прекратит существующее между должником и кредитором денежное обязательство. Такое же последствие наступает в случае неисполнения финансовым агентом просьбы должника о представлении ему в разумный срок доказательств того, что уступка требования финансовому агенту действительно имела место.

Шпаргалка договор финансирования под уступку денежного требования факторинг

15.3. Договор финансирования под уступку денежного требования

В соответствии с п. 1 ст. 824 ГК по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

Денежное требование к должнику может быть уступлено клиентом финансовому агенту также в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом (абз. 2 п. 1 ст. 824 ГК).

Данный договор является новым для нашего гражданского права. Из его определения следует, что он сочетает в себе признаки договора об уступке требования (договора цессии) и договора займа или кредита. Помимо этого, особенность рассматриваемого договора состоит в том, что он может включать в себя условия о ведении финансовым агентом для клиента бухгалтерского учета, а также предоставлении клиенту иных финансовых услуг, связанных с денежными требованиями, являющимися предметом уступки (п. 2 ст. 824 ГК). Договор финансирования под уступку денежного требования применяется в практике развитого рыночного оборота под названием договора факторинга, в качестве стороны в котором выступает финансовый агент – фактор.

По своей юридической природе договор факторинга является возмездным и двусторонним. Данный договор может быть как реальным, так и консенсуальным, причем как в части передачи денег финансовым агентом клиенту, так и в части уступки последним денежного требования финансовому агенту. Договор факторинга должен совершаться в форме, установленной законом для уступки требования (ст. 389 ГК).

Договоры факторинга используются исключительно в предпринимательской деятельности, поэтому их участниками могут стать только коммерческие организации или индивидуальные предприниматели. В качестве финансовых агентов могут выступать банки и иные кредитные организации, а также другие коммерческие организации, причем последние при наличии у них разрешения (лицензии) на осуществление деятельности такого вида (ст. 825 ГК).

Обязанности клиента в рассматриваемом договоре составляют осуществление уступки финансовому агенту денежного требования и оплата его услуг. Согласно ст. 827 ГК клиент несет ответственность перед финансовым агентом за действительность требования, являющегося предметом уступки. В то же время по общему правилу он не отвечает за его исполнение должником по этому требованию. Таким образом, факторинг предполагается безоборотным, но договором может быть предусмотрено и несение клиентом ответственности перед финансовым агентом за реальную исполнимость уступленного требования (п. 3 ст. 827 ГК). Предметом уступки, по которому предоставляется финансирование, может быть как денежное требование, срок платежа по которому уже наступил (существующее требование), так и право на получение денежных средств, которое возникнет в будущем (будущее требование) (п. 1 ст. 826 ГК).

Клиент также несет обязанность по оплате услуг финансового агента, размер которой определяется в виде процентов от стоимости уступаемого требования, в твердой денежной сумме и т.д.

Обязанностью финансового агента является финансирование клиента в качестве оплаты уступленного им требования. Такое финансирование может осуществляться в виде передачи клиенту денежных сумм в обмен на состоявшуюся уступку (единовременно или отдельными частями) либо в виде открытия ему кредита, обеспеченного возможной в будущем уступкой права требования. По условиям конкретного договора обязанностью финансового агента может также стать оказание клиенту оговоренных дополнительных финансовых услуг.

При расчетах с должником финансовый агент приобретает право на все суммы, которые ему удастся получить от должника во исполнение уступленных ему требований. Их размер может превышать сумму выданного клиентом кредита, а может быть и менее этой суммы, причем при безоборотном факторинге клиент не несет ответственности за это перед финансовым агентом.

Обязанность должника произвести платеж не своему кредитору (клиенту), а его финансовому агенту возникает только при условии письменного уведомления о состоявшейся уступке требования. Кроме того, по просьбе должника финансовый агент обязан в разумный срок предоставить ему доказательство состоявшейся уступки. При невыполнении указанных условий должник вправе произвести платеж клиенту, т.е. первоначальному кредитору (ст. 832 ГК).

По общему правилу переуступка денежного требования, т.е. ее перепродажа, финансовым агентом не допускается. В случае, когда ее возможность предусмотрена договором, последующая уступка требования должна осуществляться с соблюдением всех правил, регулирующих отношения факторинга.

Шпаргалка договор финансирования под уступку денежного требования факторинг

ДОГОВОР ФИНАНСИРОВАНИЯ ПОД УСТУПКУ ДЕНЕЖНОГО ТРЕБОВАНИЯ

По договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование. Денежное требование к должнику может быть уступлено клиентом финансовому агенту так же в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом.

1) реальным – в случае, когда агент передает денежные средства или клиент уступает требование;

2) консенсуальным– в случае, когда агент обязуется передать денежные средства или клиент обязуется уступить требование;

1) финансовый агент (фактор) – специальный субъект договора, коммерческая организация, профессионально оказывающая факторинговые услуги:

а) банки и иные кредитные организации;

б) коммерческие организации, получившие специальную лицензию на осуществление такой деятельности;

2) клиент – любое лицо, но в подавляющем большинстве это коммерческие организации.

Предметом договора финансирования под уступку денежного требования может быть:

1) передача денежного требования финансовому агенту в обмен на предоставление клиенту денежных средств;

2) уступка клиентом фактору своего денежного требования в качестве способа обеспечения исполнения обязательства, имеющегося у клиента перед фактором (обычно по кредитному договору фактора с клиентом).

Цена договора – стоимость уступаемого требования клиента к должнику.

а) простая письменная;

б) письменная с нотариальным удостоверением уступки требования;

в) письменная с государственной регистрацией.

Срок договора определяется соглашением сторон.

Права и обязанности фактора:

1) вправе получить действительное денежное требование;

2) обязан осуществить финансирование клиента путем передачи денежных средств;

3) обязан в специально оговоренных случаях принять у клиента необходимую документацию для ведения бухгалтерского учета операций клиента;

4) обязан предоставить клиенту иные финансовые услуги, связанные с денежными требованиями, которые являются предметом уступки.

Права и обязанности клиента:

1) вправе требовать денежные средства в счет предоставления денежного требования к должнику;

2) обязан передать действительное денежное требование фактору;

3) обязан уведомить клиента об уступке денежного требования в пользу фактора.

Договор финансирования под уступку денежного требования (факторинг)

Понятие договора финансирования под уступку денежного требования

Элементы договора финансирования под уступку денежного требования

Брагинский, Ветрянский «Договорное право. Книга 5»

Во 2 части ГК впервые урегулированы отношения о передаче денежных требований клиента, которые вытекают из договоров купли-продажи, выполнения работ, оказания услуг, специальным финансовым агентам, которые приобретают права на уступленное денежное требование – такие отношения принято называть факторинговыми, т.к. в них происходит переуступка прав на денежные требования.

Гл.43 ГК регулирует отношения финансирования под уступку денежных требований. По своей правовой природе эти денежные отношения являются гражданско-правовыми отношениями (т.к. составляют предмет гражданского права), являются имущественными (т.к. их объектом выступают денежные требования), являются относительными (т.к. их участники имеют взаимные права и несут взаимную ответственность).

Элементами отношений по факторингу являются его:

Субъекты. Это финансовый агент в лице: банка, иной кредитной организации, иных коммерческих организаций, которые имеют специальную лицензию. Клиент (кредитор) – он уступает денежное требование, которое вытекает из конкретного договора, перед 3-м лицом, финансовому агенту. Клиент может быть любым субъектом гражданского оборота. Он должен состоять в отношениях с 3-м лицом по договору купли-продажи, подряда или оказания услуг.

Объект. Это денежное требование (право требования из договора). Денежное требование бывает 2 видов: реальное – оно возникает из договора по которому имеется обязательство исполнить денежное требование; может быть в будущем – это требование возникает в будущем, когда возникает обязательство, вытекающее из договора купли-продажи, подряда или оказания услуг

Договор факторинга по своим юридическим характеристикам является консенсуальным или реальным, взаимным двухсторонне обязывающим договором, возмездным.

ГК в ст.824 определяет договор финансирования под уступку денежного требования как договор об оказании финансовых услуг специализированным субъектом – банком, иной кредитной организацией или иной коммерческой организацией, если они имеют лицензию. Такой договор имеет специальное правовое значение – он опосредует отношения по уступке денежных требований из других гражданско-правовых договоров.

Правовая природа договора:

Это разновидность договора цессии (уступка права требования)

Самостоятельный гражданско-правовой договор

Среди элементов договора факторинга принято выделять следующие:

Стороны договора. С одной стороны это финансовый агент или фактор, а с другой стороны это клиент, который уступает фактору денежные требования

Предмет договора. Ст.826 ГК под предметом факторинга понимает денежное требование, которое уступается в целях получения финансирования. По предмету факторинг отличается от простой цессии. Предметом цессии может выступать не только денежное требование, но и иное имущественное требование (например, право на вещь). Для предмета договора характерны следующие признаки:

Уступаемое требование должно быть только денежным

Целью уступки денежного требования является получение финансирования от 3-го лица

Требование может выступать в 2-х формах

Предмет и стороны договора находятся в определенной правовой связи в структуре которой можно выделить:

К внутренним отношения, которые возникают между фактором или финансовым агентом и клиентом, применяется правило об уступке денежного требования с целью получения финансирования. В свою очередь у финансового агента и 3-его лица по договору возникает внешнее отношение, связанное с исполнением приобретенного денежного требования.

Д.А. Медведев полагает, что данные отношения необходимо квалифицировать как отношения по договору комиссии.

Срок исполнения денежного требования в целях получения финансирования. Срок определяется по соглашению участников договора и может быть установлен путем указания на конкретную дату, период времени или событие. При этом срок может являться основанием для квалификации договора факторинга как условной сделки. Срок может рассматриваться как отменительное или отлагательное условие. При отменительном сроке происходит исполнение обязательства по факторингу, а при отлагательном сроке порождаются права и обязанности участников договора.

Форма договора. По общему правилу письменная и оформляется путем составления договора. Однако форма договора может быть квалифицированной письменной формой (нотариально удостоверенной). Нотариальная форма применяется в том случае, если уступка денежного требования была обличена в договор с нотариальным удостоверением.

Вознаграждение, которое получает финансовый агент. По своей оценке сумма вознаграждения должна соответствовать оценке денежного требования, однако из этого правила могут быть исключения

Вознаграждение может быть установлено в процентном выражении от стоимости уступленного денежного требования

Вознаграждение может быть установлено в твердой денежной сумме

Третья форма предполагает установление вознаграждения в смешанной форме

Вознаграждение может быть установлено иным образом по соглашению сторон (например, с учетом услуг финансового агента и фактических затрат на получение финансирования)

Содержание договора, а именно права и обязанности финансового агента и клиента. Клиент имеет право уступить финансовому агенту денежное требование. Такое требование должно носить действительный характер. Действительность определяется соответствием уступаемого требования закону.

Если в договоре между клиентом и его должником (3-м лицом) существовало соглашение о запрете или ограничении уступки денежного требования, то это условие не влияет на действительность уступаемого требования.

Клиент имеет право получить от фактора соответствующую оценку денежного требования

Клиент имеет право на получение возмещения убытков. Убытки определяются применительно к стоимости уступаемого денежного требования

Передать фактору необходимые правовые документы по уступаемому денежному требованию

Он несет перед фактором ответственность за действительность уступаемого требования. Клиент не отвечает за действия 3-его лица.

Финансовый агент имеет право:

Получать от должника определенные суммы финансирования, которые определены в договоре факторинга и в договоре между клиентом и 3-м лицом.

Обладает правом на получение о клиента необходимых правовых документов

Финансовый агент обязан:

Отчитываться перед клиентом по сумме долга 3-го лица

Он обязан возвратить клиенту задолженность в обусловленном размере

Ответственность по договору факторинга может состоять у сторон в возмещении убытков друг другу. Неустойка применяется редко и только тогда, когда это установлено договором.

В рамках договора факторинга организация-фактор выкупает у клиента 90% долга. Перечисляет клиенту 90% суммы долга, получает оплату в размере 100% от суммы долга со стороны дебитора (с которым клиент заключил контракт), удерживает свою комиссию (3% от суммы финансирования — в данном случае 90%), перечисляет клиенту остаток суммы. Денежные средства от должника будут поступать на специальный счет клиента, подконтрольный фактору. Проценты за пользование денежными средствами взиматься не будут. Каких-либо дополнительных услуг фактор оказывать клиенту не будет. Факторинговые операции будут одним из основных видов деятельности организации, применяющей общую систему налогообложения. Каков порядок бухгалтерского и налогового учета в данной ситуации у фактора?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
1. Если будут заключаться договоры закрытого факторинга с регрессом, то возможно учитывать операцию как операцию по приобретению имущественного права. В целях исчисления налога на прибыль доход будет определяться исходя из 100% стоимости имущественного права. При этом организация сможет уменьшить этот полученный доход на стоимость приобретения этого права (97%).
Налогооблагаемая база по НДС определяется исходя из 3% величины полученной задолженности.
Для целей бухгалтерского учета полученное денежное требование следует учитывать в составе финансовых вложений.
2. Если будут заключаться договоры на оказание финансовых услуг под уступку денежного требования, то облагаемый налогом на прибыль доход и налоговая база по НДС будут определяться исходя из величины вознаграждения за оказанную услугу (3% от величины задолженности).
В этом случае полученное денежное требование в составе финансовых вложений в бухгалтерском учете не должно отражаться.

Обоснование позиции:

Гражданско-правовые аспекты

В соответствии с п. 1 ст. 824 ГК РФ по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.
Денежное требование к должнику может быть уступлено клиентом финансовому агенту также в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед финансовым агентом (так называемый факторинг с регрессом).
Предметом уступки, под которую предоставляется финансирование, может быть:
— денежное требование, срок платежа по которому уже наступил (существующее требование);
— право на получение денежных средств, которое возникнет в будущем (будущее требование) (п. 1 ст. 826 ГК РФ).
Денежное требование, являющееся предметом уступки, должно быть определено в договоре клиента с финансовым агентом таким образом, который позволяет идентифицировать существующее требование в момент заключения договора, а будущее требование — не позднее чем в момент его возникновения.
Согласно п. 1 ст. 830 ГК РФ должник обязан произвести платеж финансовому агенту при условии, что он получил от клиента либо от финансового агента письменное уведомление об уступке денежного требования данному финансовому агенту и в уведомлении определено подлежащее исполнению денежное требование, а также указан финансовый агент, которому должен быть произведен платеж.
В анализируемой ситуации должник не будет уведомлен об уступке денежного требования финансовому агенту (закрытый факторинг), поэтому обязательства должника по оплате товаров (работ, услуг) будут считаться исполненными после перечисления им задолженности на счет продавца — клиента фактора.
В силу п. 2 ст. 831 ГК РФ (применяется к факторингу с регрессом) если уступка денежного требования финансовому агенту осуществлена в целях обеспечения исполнения ему обязательства клиента и договором финансирования под уступку требования не предусмотрено иное, финансовый агент обязан представить отчет клиенту и передать ему сумму, превышающую сумму долга клиента, обеспеченную уступкой требования. Если денежные средства, полученные финансовым агентом от должника, оказались меньше суммы долга клиента финансовому агенту, обеспеченной уступкой требования, клиент остается ответственным перед финансовым агентом за остаток долга.
Заметим, что в п. 2.2.1 Концепции развития гражданского законодательства Российской Федерации, одобренной решением Совета при Президенте РФ по кодификации и совершенствованию гражданского законодательства от 07.10.2009, отмечено, что определение договора финансирования под уступку денежного требования в ст. 824 ГК РФ не содержит всех признаков, на основании которых возможно разграничение договора финансирования с другими видами договоров, в рамках которых возможна передача права требования. Положения гл. 43 ГК практически не содержат норм, регулирующих взаимоотношения финансового агента и клиента по данному договору. В частности, не решены вопросы об оплате услуг финансового агента и выплате клиентом процентов за пользование предоставленными денежными средствами, об ответственности финансового агента и т.д.
В письме Минэкономразвития России от 28.10.2016 N 32804-ЕЕ/Д28и в этой связи сказано, что в настоящее время в законодательстве Российской Федерации не определено понятия «факторинг». Гражданским законодательством регулируются вопросы финансирования под уступку денежного требования (глава 43 ГК РФ). Вышеуказанные понятия зачастую рассматриваются как равнозначные. Вместе с тем в отсутствие законодательного регулирования факторинга участники указанного рынка применяют схемы, не относящиеся к этому виду деятельности. В частности, в правоприменительной практике к факторингу относят финансирование будущих лизинговых платежей, вексельные расчеты и другие схемы. Смотрите также письмо Ассоциации российских банков от 14.04.2016 N А-01/5-197 О заключении на проект федерального закона N 47538-6/10 «О внесении изменений в части первую и вторую Гражданского кодекса Российской Федерации, а также отдельные законодательные акты Российской Федерации».
Правовая неопределенность в ГК РФ выразилась в неопределенности налогообложения операций факторинга и порядке отражения этих операций в бухгалтерском учете.
Так, например, в материале «Налогообложение уступки права требования. Книга 2. Факторинг. Коллекторские агентства». — Тумасова В.И. (Система ГАРАНТ, 2012), автор, рассматривая вопрос об обложении НДС операций факторинга, указывает, что «операции факторинга есть не что иное, как реализация финансовых услуг «.
Отметим, что аналогичную позицию занял и Восьмой ААС, указав в постановлении от 07.11.2008 N 08АП-4866/2008, что предмет договора — финансирование за право получения требования с должника клиента является по смыслу ст. 38 НК РФ ничем иным как финансовой услугой. При этом суд, делая такой вывод, дает отсылку не к п. 1 ст. 154 НК РФ, в соответствии с которым определяется налоговая база по НДС при реализации услуг, а на положения п. 2 ст. 155 и п. 8 ст. 167 НК РФ, на основании которых исчисляется НДС при реализации новым кредитором имущественного права в виде денежного требования.
В постановлении Восьмого ААС от 17.03.2009 N 08АП-436/2009 (постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 13.05.2009 N Ф04-2781/2009(6066-А46-42) оставлено без изменения) говорится то же самое. При этом судом указывается еще и на то, что налогообложение финансовых услуг производится по ставке 18%, вопреки норме п. 4 ст. 164 НК РФ, согласно которой по операциям, указанным в п. 2 ст. 155 НК РФ, НДС исчисляется по расчетной ставке 18/118. Эта норма действовала и в 2007 году, когда совершались операции, рассмотренные в судебном решении.
В то же время есть и иное мнение, из которого следует, что «факторинг — это покупка актива, которая определяется как передача (фактором клиенту) денежных средств в счет денежного требования (к дебитору)» (Риск-менеджмент (М.М. Родионов, «Факторинг и торговое финансирование», N 3, III квартал 2008 г.).
Из постановления Восемнадцатого ААС от 26.01.2017 N 18АП-13335/16 (постановлением АС Уральского округа от 24.05.2017 N Ф09-2263/17 по делу N А76-30831/2015 оставлено без изменения) следует, что условие о регрессе в договоре факторинга необходимо рассматривать как возможность обратной передачи прав на денежное требование от фактора к клиенту в случае неисполнения должником клиента всех обязанностей по договору. В связи с чем можно сделать вывод о том, что при заключении договора факторинга с регрессом фактор сначала приобретает имущественные права, а в случае неисполнения должником обязательств возвращает эти имущественные права, получая назад денежные средства.
Существует и третья позиция, согласно которой финансирование под уступку денежного требования с условием о возможном регрессе следует рассматривать как договор займа (письмо Минфина России от 07.12.2011 N 03-03-06/1/809, смотрите также материал «Налогообложение операций факторинга с регрессом и без регресса (Н.П. Володина, «Налогообложение, учет и отчетность в коммерческом банке», N 7, июль 2013 г.)».
В то же время отметим, что Федеральным законом от 26.07.2017 N 212-ФЗ в главу 43 ГК РФ с 01.06.2018 вносятся существенные изменения (ч. 1 ст. 9 Закон N 212-ФЗ).
Так, в силу п. 1 ст. 824 ГК РФ (в будущей редакции) по договору финансирования под уступку денежного требования (договору факторинга) одна сторона (клиент) обязуется уступить другой стороне — финансовому агенту (фактору) денежные требования к третьему лицу (должнику) и оплатить оказанные услуги, а финансовый агент (фактор) обязуется совершить не менее двух следующих действий, связанных с денежными требованиями, являющимися предметом уступки:
1) передавать клиенту денежные средства в счет денежных требований, в том числе в виде займа или предварительного платежа (аванса);
2) осуществлять учет денежных требований клиента к третьим лицам (должникам);
3) осуществлять права по денежным требованиям клиента, в том числе предъявлять должникам денежные требования к оплате, получать платежи от должников и производить расчеты, связанные с денежными требованиями;
4) осуществлять права по договорам об обеспечении исполнения обязательств должников.
Как мы поняли из вопроса, фактор не намеревается передавать клиенту денежные средства в виде займа под проценты, а собирается перечислять 90% от стоимости задолженности в виде аванса.
Кроме того, фактор не намеревается осуществлять учет денежных требований клиента (оказывать услугу по учету требований), а также осуществлять права по денежным требованиям клиента, так как будет иметь место закрытый факторинг.
То есть фактор намеревается выполнять только финансирование под уступку денежного требования и осуществлять права по договору об обеспечении исполнения обязательств должника (пп.пп. 1, 4 п. 1 ст. 824 ГК РФ).
Если в силу договора факторинга фактор несет обязанности по оплате цены приобретенных им денежных требований, по предоставлению клиенту займа (кредита) или по оказанию клиенту услуг, к отношениям сторон по договору факторинга применяются правила соответственно о купле-продаже, займе (кредите), возмездном оказании услуг постольку, поскольку это не противоречит положениям настоящей главы и существу отношений по договору факторинга (п. 5 ст. 824 ГК РФ в будущей редакции).
Из чего можно сделать вывод, что договор факторинга может являться либо договором цессии, либо договором займа, либо договором оказания услуг, все зависит от того, существенные условия какого вида договора предусмотрят стороны сделки.
Как мы поняли из вопроса, вариант предоставления займа стороны не рассматривают, поэтому в дальнейшем сосредоточимся на рассмотрении двух других вариантов.
Согласно п. 2 ст. 826 ГК РФ (в будущей редакции) денежное требование переходит к фактору в момент заключения договора факторинга, если иное не установлено таким договором. При этом будущее требование переходит к фактору с момента его возникновения, если договором не предусмотрено, что будущее требование переходит позднее.
Если уступка денежного требования фактору осуществлена в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед фактором (регрессный факторинг) или в целях оказания фактором клиенту услуг, связанных с денежными требованиями, являющимися предметом уступки, последующая уступка денежного требования фактором не допускается, если договором факторинга не предусмотрено иное (п. 2 ст. 829 ГК РФ в будущей редакции).
Пункт 1 ст. 830 ГК РФ (в будущей редакции) допускает заключение договора закрытого факторинга.
Если уступка денежного требования фактору осуществлена в целях обеспечения исполнения обязательства клиента перед фактором и договором факторинга не предусмотрено иное, фактор обязан представить отчет клиенту и после получения исполнения от должника передать клиенту сумму, превышающую сумму долга клиента, обеспеченную уступкой требования. В силу уступки денежного требования в целях обеспечения исполнения обязательства клиента при получении фактором денежных средств от должника по уступленному фактору клиентом денежному требованию обязательство клиента перед фактором считается надлежащим образом исполненным в том объеме, в котором должник исполнил свое обязательство перед фактором. Если денежные средства, полученные фактором от должника, оказались меньше суммы долга клиента фактору, обеспеченной уступкой требования, клиент остается ответственным перед фактором за остаток своего долга (п. 2 ст. 831 ГК РФ).
Из будущей формулировки п. 2 ст. 831 ГК РФ допустим вывод, что при заключении договора о факторинге с регрессом фактор все-таки приобретает имущественное право в виде денежного требования к должнику, а не оказывает клиенту услугу. В случае же неуплаты долга должником (покупателем клиента) клиент перечисляет фактору денежные средства, а фактор передает денежное требование клиенту (обратная реализация имущественного права).
Мы полагаем, что подтверждает наше мнение и норма п. 3 ст. 831 ГК РФ (вступающая в силу с 01.06.2018), согласно которой, если уступка денежного требования осуществлена в целях оказания финансовым агентом (фактором) клиенту услуг, связанных с денежными требованиями, являющимися предметом уступки, финансовый агент (фактор) обязан представить отчет клиенту и передать ему все суммы, полученные во исполнение уступленных денежных требований, а клиент обязан оплатить оказанные услуги. Из данной нормы можно сделать вывод, что при таком заключении договора финансирование предоставляется клиенту в размере 100% от задолженности, а определенный в договоре дисконт (в данном случае 3% от уступаемой задолженности) формирует стоимость услуг фактора.
То есть для того, чтобы говорить об оказании фактором клиенту финансовых услуг, договор факторинга должен указывать на это и содержать положения о составлении отчета фактором и сроках его представления клиенту.
Из вопроса следует, что счет, на который будут поступать денежные средства от должника, хоть и будет принадлежать клиенту, но будет находиться под контролем фактора. Полагаем, что упомянутый отчет в этом случае фактор сможет представить клиенту.
Таким образом, при заключении договоров после 01.06.2018 необходимо учитывать новые положения главы 43 ГК РФ.

Налог на прибыль

На основании п. 5 ст. 271 НК РФ при реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования дата получения дохода определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования. Именно на основании этой нормы финансовое ведомство рекомендует учитывать налогооблагаемый доход фактора (письмо Минфина России от 12.08.2016 N 03-03-06/1/47330).
При этом, учитывая разъяснения финансистов, данные в отношении исчисления НДС (п. 2 ст. 155 НК РФ), представляется, что получение денежного требования фактором необходимо рассматривать как операцию по приобретению имущественного права, а получение им денежных средств от должника — как операцию по реализации имущественного права.
В связи с этим в случае если из договора не следует, что уступка денежного требования осуществлена в целях оказания фактором клиенту услуг, связанных с денежными требованиями, являющимися предметом уступки, то полагаем, что доходы фактора определяются на основании п. 3 ст. 279 НК РФ.
В силу приведенной нормы при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга (письмо Минфина России от 24.03.2017 N 03-03-06/1/17042).
Таким образом, до погашения задолженности должником у фактора не возникает обязанности по включению дохода в расчет налогооблагаемой прибыли, равно как и права на признание расходов по приобретению требования (письмо Минфина России от 06.08.2010 N 03-03-06/1/530).
В данном случае доходом от реализации права требования долга будет сумма, полученная от должника (100% задолженности), расходом на приобретение прав — сумма финансирования в размере 97% от задолженности.
В таком случае база для исчисления налога на прибыль по указанной операции будет равна 3% от суммы задолженности — полученная фактором экономическая выгода (п. 1 ст. 41 НК РФ).
Если же будет заключен договор на оказание фактором услуг финансирования под уступку денежного требования, то, с учетом п. 3 ст. 831 ГК РФ, полагаем, что облагаемым налогом на прибыль доходом будет сумма вознаграждения фактора за оказанную услугу в размере 3% от величины задолженности, переданной клиентом (п. 1 ст. 41 НК РФ). Указанный доход от реализации (п.п. 1, 2 ст. 249 НК РФ) учитывается на дату получения денежных средств от должника (п. 5 ст. 271 НК РФ). Заметим, что схожее мнение было изложено финансовым ведомством в письме Минфина России от 14.12.2007 N 03-03-06/2/228.
Представляется, что фактору будет известно о поступлении денежных средств от должника, так как счет, на который будут поступать денежные средства, находится под его контролем.
Денежные средства, перечисленные в качестве финансирования, по нашему мнению, у фактора не признаются расходом, а полученные денежные средства от должника не учитываются в составе облагаемых налогом доходов, так как перечисление (получение) денежных средств в силу пп. 1 п. 3 ст. 39 НК РФ не признается реализацией.
Доходов от реализации имущественных прав в данном случае фактор не получает, так как, даже если должник перечислит денежные средства в сумме большей, чем уступленная задолженность, фактор будет обязан перечислить полученную сумму клиенту (п. 2 ст. 831 ГК РФ).
Реализуется же в данном случае только услуга по финансированию клиента, стоимость которой составляет 3% от уступленной клиентом задолженности.

НДС

Статьей 146 НК РФ установлено, что объектом обложения НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ.
Специалисты финансового ведомства при осуществлении операций финансирования под уступку денежного требования (факторинга) рекомендуют руководствоваться п. 2 ст. 155 НК РФ, в соответствии с которым налоговая база по НДС при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования. При этом указанный порядок определения налоговой базы применяется независимо от того, какие операции (подлежащие налогообложению НДС либо освобождаемые от налогообложения) лежат в основе договора реализации товаров (работ, услуг) (письма Минфина России от 03.12.2014 N 03-07-05/61699, от 12.08.2016 N 03-03-06/1/47330).
Налоговая база в этом случае определяется на день получения денежных средств от должника (п. 8 ст. 167 НК РФ). НДС исчисляется по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ).
При получении фактором от должника сумм во исполнение денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), счета-фактуры должнику не выставляются (письмо Минфина России от 18.03.2015 N 03-07-05/14390), так как реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав при получении денежных средств от должника не происходит.
Вышеизложенный порядок исчисления НДС, на наш взгляд, применяется только в случае, если на основании заключенного договора (с регрессом или без регресса) фактором приобретается денежное требование.
Если же заключен договор на оказание услуг финансирования под уступку денежного требования, то, по нашему мнению, фактору необходимо будет исчислить НДС на сумму своего вознаграждения (составляет 3% от величины уступаемой клиентом задолженности) (п. 1 ст. 154 НК РФ) по ставке 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).
Полагаем, что датой оказания фактором услуг в таком случае будет являться дата подписания отчета клиентом (дополнительно смотрите письма Минфина России от 05.02.2018 N 03-03-06/1/6340, от 23.01.2017 N 03-07-11/2832, от 13.10.2016 N 03-07-11/59833).
В этом случае фактор должен выставить клиенту счет-фактуру на свои услуги в общеустановленном порядке (п.п. 1, 3 ст. 168, п. 3 ст. 169 НК РФ).
В связи с тем, что порядок налогообложения рассматриваемых нами операций в НК РФ не установлен и наблюдается самый разнообразный подход к этому вопросу как среди уполномоченных органов, так и в профессиональной среде, а имеющаяся арбитражная практика касается налогообложения у клиентов по договорам факторинга (а не у факторов), во избежание претензий со стороны проверяющих рекомендуем организации воспользоваться правом налогоплательщика и обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту своего учета за персональными письменными разъяснениями по указанному вопросу (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). При возникновении спора наличие персональных письменных разъяснений финансового ведомства или налоговых органов исключает вину лица в совершении налогового правонарушения на основании пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ.

Бухгалтерский учет

В силу п. 3 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» (далее — ПБУ 19/02) предоставленные другим организациям займы, дебиторская задолженность, приобретенная на основании уступки права требования, и прочие подобные активы относятся к финансовым вложениям организации.
При этом для принятия к бухгалтерскому учету актива в качестве финансовых вложений необходимо единовременное выполнение условий, поименованных в п. 2 ПБУ 19/02. Одно из условий — способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, например в форме прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью).
Если в рассматриваемой ситуации будет заключаться договор, в результате которого фактором будет приобретаться имущественное право (не оказываться финансовые услуги под уступку денежного требования), то фактор на основании заключенного договора получает право на прирост стоимости имущественного права в размере 3% от величины получаемой задолженности (перечисляемое финансирование — 97%, получаемые впоследствии от должника на спецсчет клиента денежные средства — 100%).
В этом случае все поименованные в п. 2 ПБУ 19/02 условия в отношении приобретенного денежного требования выполняются. В связи с этим, по нашему мнению, организации необходимо будет учесть приобретенное имущественное право в качестве финансового вложения.
Заметим, что банки, чаще всего заключающие договоры факторинга в лице факторов, также учитывают в составе активов полученные от клиентов денежные требования, независимо от того, заключен договор факторинга с регрессом или без регресса (Приложение 9 к приложению к Положению Банка России от 27.02.2017 N 579-П «О Плане счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и порядке его применения».
Обратим Ваше внимание также на материал: «Бухгалтерский учет и другие аспекты кредитных операций (М. Посадская, «Бухгалтерия и банки», N 5, 6, 7, 9, 10, 11, 12, май, июнь, июль, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь 2009 г., N 1-7, январь-июль, N 9-12, сентябрь-декабрь 2010 г.)». В нем приведен ответ Банка России на вопрос экспертов о необходимости признания в качестве актива приобретенных банком прав требования по договору факторинга с регрессом.
В Банке России был дан ответ, что наличие в договоре об уступке прав требования дополнительного условия о праве регресса не изменяет экономического содержания операции, в соответствии с которым уступленные права требования подлежат списанию с баланса продавца и постановке в качестве актива на баланс приобретателя.
По экономическому содержанию право предъявить регрессные требования аналогично полученной гарантии или поручительству, и с точки зрения методологии бухгалтерского учета его следует рассматривать как один из видов обеспечения актива в качестве условного требования кредитного характера.
В связи с изложенным бухгалтерский учет приобретенных прав требования осуществляется на балансовых счетах в качестве актива, а полученное под него обеспечение («право регресса») — на внебалансовом счете.
С учетом изложенного полагаем, что в учете фактора могут быть сделаны следующие записи:
На дату получения денежного требования по акту приемки-передачи:
Дебет 58 Кредит 76, субсчет «Расчеты с клиентом»
— поставлено на учет финансовое вложение по стоимости, равной 97% от суммы задолженности (п.п. 8, 9 ПБУ 19/02);
Дебет 76, субсчет «Расчеты с клиентом» Кредит 51
— перечислено финансирование в размере 90% от величины задолженности.
На дату получения от должника денежных средств:
Дебет 62, субсчет «Расчеты с клиентом, спецсчет» Кредит 90
— отражен доход от реализации имущественного права (100% величины задолженности) (п. 34 ПБУ 19/02);
Дебет 90 Кредит 58
— отражено списание финансового вложения (п. 25 ПБУ 19/02) (97% от суммы задолженности);
Дебет 90 Кредит 68
— начислен НДС на 3% от величины задолженности по ставке 18/118;
Дебет 51 Кредит 62, субсчет «Расчеты с клиентом, спецсчет»
— клиент перечислил 93% от величины задолженности;
Дебет 76, субсчет «Расчеты с клиентом» Кредит 62, субсчет «Расчеты с клиентом, спецсчет»
— произведен зачет взаимных требований на 7% от стоимости задолженности.
Если же будет заключен договор на оказание финансовых услуг под уступку денежного требования, то никакого прироста стоимости имущественного права организация не получит, в связи с чем условия, установленные п. 2 ПБУ 19/02, соблюдаться не будут. Следовательно, предоставление денежных средств в качестве финансирования следует отражать в составе дебиторской задолженности на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».
В этом случае в учете организации возможны следующие записи:
На дату подписания акта приемки передачи денежного требования:
Дебет 76, субсчет «Расчеты с клиентом» Кредит 51
— перечислено финансирование клиенту (90%).
При этом, поскольку денежные средства от должника не будут перечисляться на счет фактора, а отслеживать поступление этих денежных средств фактор будет на спецсчете клиента, считаем целесообразным отражение полученного денежного требования (100%) на забалансовом счете:
Дебет 008
— отражено поступление денежного требования.
На дату получения денежных средств от должника на спецсчет клиента:
Дебет 62, субсчет «Расчеты с клиентом по оказанной услуге» Кредит 90
— отражена выручка от реализации финансовых услуг (3% + НДС 18%);
Дебет 90 Кредит 68
— начислен НДС по реализованной финансовой услуге;
Дебет 51 Кредит 76, субсчет «Расчеты с клиентом»
— возвращены суммы финансирования со спецсчета клиента (90%);
Дебет 51 Кредит Дебет 62, субсчет «Расчеты с клиентом по оказанной услуге»
— оплачена финансовая услуга (3% + НДС 18%).
Кредит 008
— отражено выбытие денежного требования (100%).

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Вахромова Наталья

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор, член РСА Мельникова Елена

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.